Выявлена недостача продуктов питания в бюджетном учреждении по КФО4. Материально-ответственное лицо возмещает в кассу.

Содержание

Недостача продуктов питания

Близится окончание текущего финансового года, а следовательно, не за горами сдача годового отчета. В преддверии отчетной поры необходимо провести инвентаризацию активов и обязательств учреждения. В консультации на практических примерах рассмотрим отражение результатов данного контрольного мероприятия – излишков и недостач.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ активы и обязательства подлежат инвентаризации с целью выявления фактического наличия соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета. Минфин вПисьме от 15.07.2014 № 02-06-10/34544 указал, что о достоверности представленной отчетности можно судить, только если проведена инвентаризация. Аналогичные разъяснения в части обязательности проведения контрольных мероприятий в конце года были представлены финансовым ведомством и в более ранних письмах – от 03.10.2013 № 02-06-10/41147от 30.12.2013 № 02-06-010/58448.

Акцентируем внимание на основных моментах контрольного мероприятия. Общие правила его проведения регламентированы в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (далее – Методические указания). Отметим, что финансовым ведомством подготовлены изменения в Инструкцию № 157н (Приказ от 29.08.2014 № 89н). С учетом новых поправок порядок ведения инвентаризации следует закрепить в учетной политике учреждения и проводить контрольные мероприятия в соответствии с данным порядком, который должен быть разработан с учетом положений Методических указаний.

Перед началом инвентаризации руководитель учреждения издает приказ. В нем указываются состав инвентаризационной комиссии, срок проведения инвентаризации, имущество, подлежащее проверке.

Отдельно остановимся на составе инвентаризационной комиссии. Учитывая, что при инвентаризации проводится не только подсчет имущества (наличные денежные средства, транспортные средства, компьютеры и др.), взвешивание (продукты питания, гвозди и др.) или обмер (тканевые полотна, кабели и др.), но и иной анализ имущества и финансовых обязательств, целесообразно включить в состав комиссии работников бухгалтерии, а также других представителей учреждения, знания и квалификация которых необходимы при проведении контрольного мероприятия.

Инвентаризация может проводиться как сплошным, так и выборочным методом. При сплошном методе проверяется все имущество и все виды финансовых обязательств учреждений, при выборочном – отдельный вид имущества, например, только продукты питания или транспортные средства.

Заключительным этапом инвентаризации является сравнение фактических остатков нефинансовых активов, выявленных при проверке, с данными бухгалтерского учета. Если в ходе инвентаризации обнаружены расхождения, они указываются в ведомости расхождений.

Ниже рассмотрим отражение результатов по итогам проведения инвентаризации.

По результатам инвентаризации выявлены излишки

Как показывает практика проверок, отражение в бухгалтерском учете излишков трудностей не вызывает, поскольку оно осуществляется согласноИнструкции № 157н. В соответствии с п. 31 данного нормативного документа неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризаций активов, принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей рыночной стоимости, установленной для целей бухгалтерского учета на дату принятия к бухгалтерскому учету. Здесь следует добавить уточнения. Как было отмечено выше, в Инструкцию № 157н подготовлены поправки. Планируется, что неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризаций активов, учреждение должно будет принимать к бухгалтерскому учету не по их текущей рыночной стоимости, а по оценочной стоимости, установленной для целей бухгалтерского учета на дату принятия к бухгалтерскому учету. Оценочная стоимость определяется в соответствии с п. 25 Инструкции № 157н аналогично рыночной стоимости.

Согласно указаниям п. 7, 12, 16, 23 Инструкции № 162н, п. 9, 15, 20, 34 Инструкции № 174н, п. 9, 15, 20, 34 Инструкции № 183н излишки относятся на финансовый результат, в кредит счета 0 401 10 180 «Прочие доходы».

Пример 1.

В ходе проведения инвентаризации в кассе казенного учреждения был обнаружен излишек денежных средств в сумме 550 руб.

Как отразить сумму излишка в учете?

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, доходы, полученные казенным учреждением от выявленных излишков, относятся на статью 180 «Прочие доходы» КОСГУ.

Типовой операции по принятию к учету излишков наличных денежных средств в Инструкции № 162н не содержится. Вместе с тем в п. 86Инструкции № 174н, п. 89 Инструкции № 183н есть рекомендации по отражению в учете поступления в кассу учреждения излишков денежных документов, обнаруженных при инвентаризации.

По аналогии оприходование излишков денежных средств, выявленных в кассе учреждения, в бухгалтерском учете можно отразить следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Оприходован излишек денежных средств в кассе учреждения*

1 201 34 510

1 401 10 180

550

* Возможность применения такой бухгалтерской проводки необходимо согласовать с главным распорядителем (учредителем) (п. 2 Инструкции № 162н).

Пример 2.

В результате инвентаризации на складе бюджетного учреждения выявлен не состоящий на бухгалтерском учете компьютер. Излишки оприходованы по рыночной стоимости на сумму 15 800 руб.

В бухгалтерском учете БУ излишки будут отражены следующей про­водкой:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Поставлен на учет компьютер по оценочной стоимости

2 101 34 310

2 401 10 180

15 800

По результатам инвентаризации выявлена недостача

Недостачи имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм – за счет виновных лиц.

При этом следует учитывать, что в силу положений инструкций по бухгалтерскому учету:

– недостачи (потери) материальных запасов в объеме норм естественной убыли (в том числе пришедшие в негодность) списываются с учета по фактической стоимости на финансовый результат в дебет счета 1 401 20 272 «Расходование материальных запасов» (п. 26 Инструкции № 162н, п. 37 Инструкции № 174н, п. 37 Инструкции № 183н);
– недостачи (потери) материальных запасов сверх норм естественной убыли (в том числе пришедшие в негодность), а также иного имущества списываются с учета на финансовый результат в дебет счета 1 401 10 172 «Доходы от операций с активами» (п. 26 Инструкции № 162н, п. 37Инструкции № 174н, п. 37 Инструкции № 183н). Недостача по амортизируемому имуществу относится на финансовый результат с учетом ранее начисленной амортизации (п. 10, 13, 17 Инструкции № 162н, п. 12, 17, 22 Инструкции № 174н, п. 12, 17, 22 Инструкции № 183н).

Пример 3.

В автономном учреждении на основании приказа руководителя АУ 27.10.2014 проведена инвентаризация основных средств. В результате выявлена недостача принтера балансовой стоимостью 3 400 руб., приобретенного за счет приносящей доход деятельности. Оценочная стоимость принтера составила 4 800 руб. Недостача в полном объеме возмещена материально ответственным лицом (Ивановым А. Н.) в кассу учреждения.

В бухгалтерском учете АУ сделаны следующие проводки:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражена недостача принтера, отнесенная за счет виновного лица

2 209 71 000

2 401 10 172

4 800

Списана сумма амортизации

2 104 34 000

2 101 34 000

3 400

Списана остаточная стоимость принтера

2 401 10 172

2 101 34 000

0

Поступили денежные средства от материально ответственного лица в счет возмещения недостачи

2 201 34 000

2 209 71 000

4 800

После отражения в бухгалтерском учете операции по недостаче принтера необходимо сделать запись в карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) с указанием фамилии, имени и отчества (Иванов А. Н.), должности виновного лица, а также даты возникновения задолженности (27.10.2014) и суммы недостачи (4 800 руб.).

На практике при рассмотрении недостач, выявленных по результатам инвентаризации, часто возникает вопрос: возможно ли их погашение равноценными товарами? В соответствии со ст. 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб, под которым понимается реальное уменьшение наличного имущества или ухудшение его состояния. Из статьи 248 ТК РФ следует, что с согласия работодателя работник может передать ему для возмещения причиненного ущерба равноценное имущество. Таким образом, данный вопрос решается по усмотрению администрации учреждения.

Пример 4.

В бюджетном учреждении проведена инвентаризация, в ходе которой обнаружена недостача двух комплектов специальной одежды, приобретенных за счет приносящей доход деятельности, на сумму 1 500 руб. Комиссия учреждения признала материально ответственное лицо виновным. Оценочная стоимость специальной одежды на момент обнаружения недостачи составила 2 000 руб. Недостача возмещена виновным лицом в натуральной форме.

В учете бюджетного учреждения будут сделаны следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отнесена недостача спецодежды на виновное лицо по оценочной стоимости

2 209 74 560

2 401 10 172

2 000

Списана с балансового учета стоимость спецодежды

2 401 10 172

2 105 35 440

1 500

Возмещена виновным лицом недостача в натуральной форме

2 401 10 172

2 209 74 660

2 000

Приняты к учету комплекты спецодежды, поступившие в возмещение ущерба виновным лицом

2 105 35 340

2 401 10 172

2 000

В соответствии с п. 5.1 Методических указаний в случаях выявления фактических недостач применяются нормы естественной убыли, установленные действующим законодательством. Так, например, Нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания утверждены Приказом Минпромторга РФ от 01.03.2013 № 252.

Они установлены отдельно:

– при хранении продуктов на складах и базах розничных торговых предприятий и предприятий общественного питания (разд. XXXII – XXXV);
– при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания (разд. XL – XLIV);
– при убыли от боя стеклянной тары с пищевыми продуктами на складах, базах, в розничных торговых предприятиях и предприятиях общественного питания (разд. LII).

В свою очередь, нормы установлены отдельно для мяса и мясных продуктов, рыбы и рыбных продуктов, молочных и жировых продуктов, кондитерских и бакалейных товаров, плодов переработанных и фуража, овощей и плодов свежих.

Напомним, что естественная убыль товаров списывается на основе соответствующего расчета. Целесообразно, чтобы его утвердил руководитель учреждения.

Пример 5.

В результате инвентаризации в столовой автономного учреждения выявлена недостача сыра «Российский» в количестве 900 граммов. Сыр приобретался за счет средств, полученных от оказания платных услуг, по цене 250 руб. за кг. Всего АУ было закуплено 600 кг сыра.

Предположим, что естественная убыль составила 0,300 кг. Таким образом, на расходы учреждения подлежит списанию сумма 75 руб. (0,300 кг x 250 руб.).

Сумма недостачи в размере 150 руб. ((0,900 кг — 0,300 кг) x 250 руб.) полежит возмещению за счет виновного лица.

В бухгалтерском учете данная ситуация будет отражена следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Списана недостача сыра «Российский» в пределах норм естественной убыли

2 109 60 272

2 105 32 000

75

Отражена недостача свыше норм естественной убыли

2 209 74 000

2 401 10 172

150

Произведено удержание из заработной платы работника суммы недостачи

2 302 11 000

2 304 03 000

150

Отражено погашение суммы недостачи

2 304 03 000

2 209 74 000

150

По результатам инвентаризации выявлена пересортица

При инвентаризации продуктов питания часто возникает пересортица, иными словами, излишек одних продуктов и недостача других. Должны ли материально ответственные лица представлять инвентаризационной комиссии объяснения по поводу образовавшейся пересортицы?

Согласно п. 5.3 Методических указаний в случае выявления пересортицы материально ответственные лица представляют инвентаризационной комиссии подробные объяснения.

Отметим, что данная ситуация подлежит детальному расследованию. В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница относится на виновных лиц.

В соответствии с п. 5.3 Методических указаний взаимозачет возможен:

– за один и тот же проверяемый период;
– у одного и того же материально ответственного лица;
– по товарам одного наименования и в тождественных количествах.

Если у учреждения возникают затруднения с определением принадлежности продуктов питания одному наименованию, рекомендуется использовать Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93 (ОКП), утвержденный Постановлением Госкомстата РФ от 30.12.1993 № 301.

Взаимный зачет излишков и недостач по пересортице допускается только в исключительных случаях по решению руководителя организации (п. 5.4 Методических указаний).

Пример 6.

В ходе проведения инвентаризации в казенном учреждении в столовой были выявлены следующие расхождения (в рамках приносящей доход деятельности):

– излишек колбасы «Молочная» – 3 кг (стоимость – 180 руб./кг);
– недостача колбасы «Докторская» – 3 кг (стоимость – 245 руб./кг).

В этом случае недостача образовалась по причине пересортицы, в которой виновато материально ответственное лицо.

Согласно п. 5.3 Методических указаний в случае, если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. Таким образом, с материально ответственного лица следует удержать 195 руб. ((245 — 180) руб. x 3 кг).

В бухгалтерском учете будет сделана следующая запись:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Списана недостача колбасы «Докторская»

1 209 74 560

1 401 10 172

195

Отражение недостач и излишков в налоговом учете

Кроме отражения недостач и излишков в бухгалтерском учете их необходимо правильно отразить при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, относятся к внереализационным доходам при исчислении налога на прибыль. Как отметил Минфин вписьмах от 07.08.2013 № 03-03-05/31863, от 14.02.2012 № 03-03-05/11, никаких исключений для некоммерческих организаций при этом не установлено. Следовательно, учреждение обязано включить стоимость излишков материально-производственных запасов в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Что касается недостач, то отметим следующее. Недостача материальных запасов (в частности, продуктов питания) в пределах норм естественной убыли приравнивается к материальным расходам (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

У учреждения может возникнуть вопрос: если по каким-то товарно-материальным ценностям нормы естественной убыли отсутствуют, то возможно применять нормы, разработанные самой организацией? Как разъяснил Минфин в Письме от 23.05.2014 № 03-03-РЗ/24762,в случае если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не утверждены в порядке, установленном Правительством РФ, налогоплательщик при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не может отнести к материальным расходам потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке данных товарно-материальных ценностей. При этом чиновники ведомства делают акцент на том, что применение самостоятельно разработанных норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли не предусмотрено.

Недостача сверх норм убыли, взыскиваемая с виновного лица, на дату признания должником либо на дату вступления в законную силу решения суда является внереализационным доходом (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Что касается списания суммы недостачи, возмещаемой виновным лицом, отметим: учреждение вправе учесть сумму недостачи в составе внереализационных расходов в полном размере на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ при условии, что данные ценности были приобретены за счет средств, полученных от оказания платных услуг.

Суммы недостач сверх норм, в случае если виновные лица отсутствуют (не установлены), отражаются в составе внереализационных расходов. При этом факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).

В статье 151 УПК РФ перечислены органы государственной власти, которые уполномочены в зависимости от рода преступления, поименованного в соответствующих статьях УК РФ, производить предварительное следствие. В частности, по хищениям имущества (ст. 158 УК РФ) предварительное следствие производится следователями органов внутренних дел РФ. Поэтому ранее специалисты Минфина на этот счет всегда разъясняли, что таким подтверждением может служить постановление, вынесенное следователем ОВД (письма от 06.12.2012 № 03-03-06/1/630, от 04.08.2010 № 03-03-06/2/139, от 27.08.2010 № 03-03-06/4/81).

Однако в Письме от 09.06.2014 № 03-03-06/1/27629 чиновники финансового ведомства сослались на Решение ВАС РФ от 04.12.2013 № ВАС-13048/13.В нем высшая судебная инстанция указала, что постановление следователя ОВД РФ не является необходимым условием для подтверждения в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, недостачи товаров при неустановлении виновных лиц. При этом в названном решении ВАС не опроверг необходимость подтверждения факта отсутствия виновных лиц при признании для целей налогообложения прибыли организаций расходов в виде недостач товаров другими документами, выданными уполномоченными органами государственной власти. Основываясь на выводах ВАС, чиновники разъяснили, что непосредственно постановление следователя в рассматриваемой ситуации не является обязательным документом. Но какие именно это должны быть документы, финансисты в вышеприведенном письме не указали.

* * *

В заключение кратко сформулируем основные выводы:

1. Недостачи имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм – за счет виновных лиц.
2. Выявленные излишки неучтенного имущества принимаются к учету по рыночной стоимости.

Если при отражении результатов инвентаризации допущены ошибки, то, учитывая разъяснения Минфина, приведенные в Письме от 15.07.2014 № 02-06-10/34544, их необходимо исправить. При этом следует помнить, что дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, выявленных при проведении инвентаризации, а также исправления способом «Красное сторно» оформляются первичным учетным документом, составленным субъектом учета. Таким документом, в частности, является справка, содержащая информацию по обоснованию внесения исправлений, наименование исправляемого регистра бухгалтерского учета (журнала операций), его номер (при наличии), а также период, за который он составлен.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: 8 Признаков, Что Вашему Организму Не Хватает Фолиевой Кислоты

Как отразить в учете недостачу товаров Выявив недостачу |*| товаров при инвентаризации и заполняя сличительную ведомость (приложение 21 к.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Признаки и симптомы дефицита витамина А, которые нельзя игнорировать

Применение норм естественной убыли по продуктам питания

Списание недостач продуктов питания: анализируем и исправляем нарушения

Основными нарушениями при списании недостач, производимыми бухгалтерами организаций, являются несоблюдение последовательности списания недостач, неправильное применение зачета недостач излишками по пересортице, а также неверное отражение операций по списанию недостач в бухгалтерском учете. Все эти нарушения являются основными причинами споров с контролирующими органами. Предлагаемый ниже материал позволит избежать подобных нарушений.

Отсутствие ведомости расхождений по результатам инвентаризации

Отметим сразу, что не оформленные должным образом результаты инвентаризации не являются доказательством выявленной недостачи.

В бюджетных учреждениях в ходе проведения инвентаризации продуктов питания и иных материальных запасов должна быть оформлена Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087, утверждена Приказом Минфина России от 23.09.2005 N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета").

В случае если обнаружены расхождения между фактическими и учетными данными — излишки или недостачи, должна быть составлена Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092).

Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835), форма которого приведена в Приложении 2 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н (далее — Инструкция N 148н), составляется на основании приведенных выше документов.

Несоблюдение последовательности списания недостач

Данного нарушения можно избежать, если осуществлять списание недостач в следующем порядке:

  • зачет недостач излишками по пересортице;
  • применение норм естественной убыли к тому наименованию ТМЦ, по которому установлена недостача (если после зачета по пересортице все же выявлена недостача) (п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 (далее — Методические указания по инвентаризации));
  • списание потерь ТМЦ в расходы с материально ответственных лиц (МОЛ) в пределах норм естественной убыли по учетным ценам;
  • учет в составе недостач, подлежащих удержанию с виновных лиц, потерь сверх норм по рыночным ценам.

Ошибки в зачете излишков и недостач, возникших в результате пересортицы

Под пересортицей следует понимать одновременную недостачу одного и излишек другого сорта материальных запасов одного и того же наименования.

Согласно п. 5.3 Методических указаний по инвентаризации в случае выявления допущенной пересортицы материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии, которая готовит предложения о проведении зачета излишков и недостач в результате пересортицы. Эти предложения представляются на рассмотрение руководителю организации. В соответствии с положениями указанного пункта взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения:

  • за один и тот же проверяемый период;
  • у одного и того же проверяемого лица;
  • в отношении ТМЦ одного и того же наименования и в тождественных количествах.

Таким образом, зачесть излишки и недостачи по ТМЦ разного наименования и разного количества, даже относящимся к одной группе, нельзя. Например, в общественном питании нельзя зачесть недостачу "Докторской" колбасы излишками "Молочной", хотя они относятся к одной группе: вареные колбасы.

В случае если при зачете недостач ТМЦ излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница относится на виновных лиц. Если же виновников пересортицы установить не удалось, то выявленные разницы рассматриваются как недостачи сверх норм естественной убыли и списываются на расходы организации.

Пример 1. При проведении инвентаризации в организации установлен излишек — 15 кг крупы по цене 18 руб. за 1 кг и недостача — 12 кг крупы по цене 20 руб. за 1 кг. Решено произвести взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы.

Внимание, ошибка! При зачете недостачи излишками по пересортице бухгалтер производит зачет недостачи не по цене ТМЦ, числящихся в излишках, а по цене недостающих ТМЦ, то есть принимает к зачету 12 кг крупы по цене 20 руб. за 1 кг. Незачтенные 3 кг крупы по цене 18 руб. приходуются.

Правильное решение. В подобной ситуации следует принять к зачету 12 кг крупы по цене 18 руб. за 1 кг. Разница в ценах, составляющая 24 руб. (12 кг x 20 руб. — 12 кг x 18 руб.), отнесена на счет виновного лица. Недостача должна быть внесена виновным лицом в кассу организации. Незачтенные 3 кг крупы по цене 18 руб. приходуются.

Неправильное применение норм естественной убыли

Согласно Методическим рекомендациям по разработке норм естественной убыли, утвержденным Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств. Естественную убыль определяют:

  • при хранении (за все время хранения) — сопоставляется масса ТМЦ с массой, фактически принятой на хранение;
  • при транспортировке — сопоставляется масса ТМЦ, указанная отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой, фактически принятой организацией.

Внимание, ошибка! Часто к естественной убыли относят технологические потери, потери от брака, потери, возникающие при хранении и транспортировке продуктов питания, потери, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

Правильное решение. Перечисленные виды потерь не относятся к естественной убыли. Для определения допустимой величины потерь от недостачи и (или) порчи в целях списания ТМЦ в налоговом и бухгалтерском учете применяются нормы естественной убыли, разработанные с учетом технологических условий хранения и транспортировки ТМЦ, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль.

Списание недостачи ТМЦ в пределах норм естественной убыли, как уже было указано, производится после инвентаризации и в случае пересортицы зачета недостачи излишками ТМЦ. Основанием для списания является расчет, составленный и утвержденный в установленном порядке. Нормы естественной убыли применяются по отношению к тем ТМЦ, по которым выявлена недостача и которые отпущены со склада за период от проведения одной инвентаризации до начала другой.

Для соответствующих отраслей разработаны и утверждены Нормы естественной убыли, например:

  • для лекарственных средств в аптечных учреждениях (организациях), организациях оптовой торговли лекарственными средствами и учреждениях здравоохранения (Приказ Минздравсоцразвития России от 09.01.2007 N 2);
  • для химической продукции (Приказ Минпромэнерго России от 24.09.2007 N 406);
  • для продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания (Приказ Минэкономразвития России от 07.09.2007 N 304) и т.д.

Поскольку применение норм естественной убыли, за исключением использования этих норм в торговле и общественном питании, не вызывает особых сложностей, остановимся на некоторых особенностях применения Норм Приказа Минэкономразвития РФ N 304.

Внимание, ошибка! При применении норм естественной убыли не учитывается отнесение субъекта РФ к определенной климатической группе.

Правильное решение. Согласно Методическим рекомендациям по разработке норм естественной убыли в целях учета климатического фактора, влияющего на естественную убыль товарно-материальных ценностей при их хранении в пределах установленных норм, субъекты РФ подразделены на три климатические группы:

  • холодный макроклиматический район (районы Крайнего Севера) — первая группа;
  • холодный умеренный макроклиматический район (средняя полоса России) — вторая группа;

-умеренный макроклиматический район (южные районы) — третья группа.

Поэтому Нормы, утвержденные Приказом Минэкономразвития России N 304, дифференцированы по трем климатическим группам. Причем перечни субъектов РФ, относимые к соответствующей группе, приводятся в Примечаниях к каждой норме, имеющей дифференциацию по группам. Таким образом, организации должны определиться, к какой климатической группе они относятся, прежде чем принять к руководству те или иные Нормы естественной убыли.

Внимание, ошибка! Отсутствие в организациях утвержденных регистров учета в целях обоснования использования норм естественной убыли.

Правильное решение. Приказом Минэкономразвития России N 304 установлены различные Нормы естественной убыли продуктов питания в зависимости от температуры исходного материала, степени и условий заморозки. Таким образом, правильному применению норм естественной убыли предшествует сложная процедура сдачи продуктов на хранение, измерения температур, фиксации времени начала и окончания соответствующей операции. Это создает определенные трудности для обоснования использования норм естественной убыли при проверках, проводимых налоговыми органами. Поэтому следует разработать такие формы учета операций, которые исключали бы предъявление к организациям претензий. Например, при замораживании охлажденного мяса в камерах холодильников примерная форма учетного регистра должна содержать такие показатели, как паспортная температура холодильника, продолжительность замораживания, температура воздуха, вид и категория мяса, продолжительность домораживания мяса (до -15°C), температура мяса при поступлении в холодильник и др. Разработанные регистры учета следует утвердить в учетной политике бюджетной организации.

Ошибки при расчете нормы естественной убыли

Часто в организациях не учитывают особенности определения нормы естественной убыли. Особенности, перечисленные в Примечаниях, оказывают существенное влияние на норму естественной убыли, а следовательно, на сумму списанной недостачи. Приведем некоторые ошибки и укажем верное решение.

Внимание, ошибка! При проведении инвентаризации замороженная говядина в тушах, упакованных в полимерную пленку, хранилась в холодильнике на складе столовой бюджетной организации семь суток. Учреждение расположено на территории, которая относится ко второй климатической группе.

Согласно Приложению 32 к Приказу Минэкономразвития России N 304 для определения нормы естественной убыли бухгалтером были применены следующие Нормы хранения мясных продуктов:

  • при трехсуточном сроке хранения норма установлена в размере 0,08%;
  • при хранении от трех до десяти дней включительно норма увеличивается на 0,01% каждый день.

Таким образом, исчисленная бухгалтером норма естественной убыли за этот период равна 0,12% (0,08% + (7 — 3) дн. x 0,01%).

Правильное решение. После Приложения 32 к Приказу Минэкономразвития России N 304 приведены особенности установления Норм, согласно которым бухгалтер должен был применить нормы естественной убыли для замороженного мяса, упакованного в полимерную пленку. При сроке хранения три дня данная норма устанавливается в размере 50% от нормы, указанной в вышеупомянутом Приложении.

В нашем примере норма естественной убыли равна 0,08% (0,04% + (7 — 3) дн. x 0,01%).

Внимание, ошибка! На складе организации, расположенном на территории третьей климатической группы, крупа хранилась 2 месяца и 20 дней. Согласно Приложению 35 к Приказу Минэкономразвития России N 304 норма естественной убыли крупы при месячном сроке хранения установлена в размере 0,02%. Каждый последующий месяц хранения норма увеличивается на 0,01%.

За время последующего неполного месяца хранения Нормы естественной убыли в расчет не принимались, а определялись только за целый месяц хранения.

Например, исходя из вышеуказанных условий установленная норма равна 0,03% (за 1 месяц — 0,02%; за 2 месяца — 0,02% + 0,01% = 0,03%).

Правильное решение. Согласно п. 11 Приложения 4 к Письму Минторга РСФСР от 21.05.1987 N 085 за время последующего неполного месяца хранения потери исчисляются в размере 1/30 месячной нормы за каждые сутки хранения.

За весь срок хранения крупы норма естественной убыли должна быть равна 0,063% (0,03% (норма при сроке хранения 2 месяца) + 0,02% / 30 дн. x 20 дн. (норма хранения за 20 дней)).

Как указывалось выше, расчет естественной убыли продуктов питания производится в межинвентаризационный период, то есть в период между проведением инвентаризаций.

Следует заметить, что Приказ Минэкономразвития России N 304 утверждает Нормы естественной убыли, но не разъясняет порядок исчисления последней. В связи с этим при ее исчислении нужно руководствоваться Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, в связи с отсутствием других документов.

Согласно п. 9.19 данных Методических рекомендаций размер естественной убыли определяется по каждому продукту в отдельности умножением количества отпущенного продукта на норму естественной убыли:

У = Т x Н / 100,

где У — величина естественной убыли;

Т — отпуск продуктов питания за межинвентаризационный период;

Н — норма естественной убыли.

Рассмотрим расчет естественной убыли на примере.

Пример 2. По результатам инвентаризации выявлена недостача крупы в количестве 0,5 кг. Норма естественной убыли для крупы составляет 0,02%. Отпуск крупы за межинвентаризационный период составил 1000 кг. Следует рассчитать естественную убыль.

Естественная убыль крупы за межинвентаризационный период составит 0,2 кг (1000 кг x 0,02%). Таким образом, с материально ответственного лица списывается потеря крупы в количестве 0,2 кг, а недостача крупы в количестве 0,3 кг будет взыскана с него по рыночным ценам.

Нарушения в отражении сумм выявленных недостач

Часто допускается такое нарушение, как отражение недостачи ТМЦ, отнесенной за счет виновных лиц, по учетной стоимости ТМЦ, а не по рыночной, как того требует п. 170 Инструкции N 148н.

Пример 3. При проведении инвентаризации выявлена недостача крупы в количестве 2 кг (потери в результате естественной убыли составили 1 кг). Фактическая стоимость 1 кг крупы составляет 20 руб. (рыночная цена — 25 руб.). Крупа приобретена за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Нарушив п. 170 Инструкции N 148н, бухгалтер отразил хозяйственную операцию следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Отражено списание потерь крупы

в пределах Норм естественной убыли

(1 кг x 20 руб.)

2 106 04 340

2 105 02 440

20

Отражена недостача крупы,

отнесенная на виновных лиц

по учетной стоимости

((2 — 1) кг x 20 руб.)

2 209 04 560

2 401 01 172

20

Отражено списание крупы сверх Норм

по балансовой стоимости

2 401 01 172

2 105 02 440

20

Поступила в кассу учреждения сумма

недостачи от виновного лица

2 201 04 510

2 209 04 660

20

Следовало отразить хозяйственную операцию так:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Отражено списание потерь крупы

в пределах Норм естественной убыли

(1 кг x 20 руб.)

2 106 04 340

2 105 02 440

20

Отражена недостача крупы, отнесенная

на виновных лиц по учетной стоимости

((2 — 1) кг x 20 руб.)

2 209 04 560

2 401 01 172

25

Отражено списание крупы сверх Норм

по балансовой стоимости

2 401 01 172

2 105 02 440

20

Поступила в кассу учреждения сумма

недостачи от виновного лица

2 201 04 510

2 209 04 660

25

Ошибкой, которая также встречается при проведении ревизий и проверок, является списание суммы выявленной недостачи на расходы учреждения без каких-либо объяснений. Напомним, что в соответствии с п. 172 Инструкции N 148н такое списание допускается, если ущерб возник вследствие непреодолимой силы, нормального хозяйственного риска, крайней необходимости, необходимой обороны либо неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику. В такой ситуации последний не является виновным лицом и не должен возмещать потери.

В документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ во взыскании ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

При соответствующем документальном оформлении в учете делается следующая бухгалтерская запись:

Дебет счета 0 401 01 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами"

Кредит счета 0 209 04 660 "Погашение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов".

И.Зернова

Эксперт журнала

"Бюджетные учреждения:

ревизии и проверки

финансово-хозяйственной деятельности"

В статье рассматриваются вопросы бюджетного учета продуктов питания в Недостача сверх норм естественной убыли выставляется поставщику в.

Вопрос-ответ

Статья: Учитываем недостачу продуктов, приобретенных за счет бюджетных средств ("Советник бухгалтера", 2009, n 11)

«Советник бухгалтера», 2009, N 11
УЧИТЫВАЕМ НЕДОСТАЧУ ПРОДУКТОВ,
ПРИОБРЕТЕННЫХ ЗА СЧЕТ БЮДЖЕТНЫХ СРЕДСТВ
В бюджетном учреждении может обнаружиться недостача материальных ценностей — например, продуктов питания. В этой статье мы рассмотрим, как правильно списать недостачу продуктов, приобретенных за счет бюджетных средств.
Оформляем результаты инвентаризации
Основанием для списания недостач являются документы, оформляемые в ходе и по итогам проведения инвентаризации имущества.
Собственно, чаще всего недостачи и обнаруживают в ходе проведения плановых инвентаризаций. Не случайно все организации, включая и бюджетные учреждения, обязаны ежегодно проводить полную инвентаризацию имущества и обязательств перед составлением годовой отчетности. Также инвентаризацию в обязательном порядке проводят при смене материально ответственных лиц. Кроме того, основанием для проведения инвентаризации являются стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, в результате которых имущество могло быть уничтожено или повреждено. Да и в случае, если у руководства организации (учреждения) появляются подозрения в отношении материально ответственных лиц или иных работников, обычно проводят внезапную инвентаризацию, которая позволяет установить и зафиксировать документально факт образования недостач, в том числе и в результате хищений или иных неправомерных действий со стороны работников организации (учреждения).
В бюджетных учреждениях в ходе проведения инвентаризации продуктов питания и иных материальных запасов оформляется Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (форма N 0504087, утверждена Приказом Минфина России от 23.09.2005 N 123н «Об утверждении форм регистров бюджетного учета»). В случае если обнаружены расхождения между фактическими и учетными данными — излишки или недостачи, — оформляется Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. N 0504092, утверждена тем же Приказом N 123н). А затем составляется итоговый Акт о результатах инвентаризации (ф. N 0504835), форма которого приведена в Приложении N 2 к Инструкции по бюджетному учету (утв. Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н с учетом изменений, внесенных Приказом от 03.07.2009 N 69н).
Делаем зачет по пересортице
В некоторых случаях в виде исключения допускается взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы. Поэтому если в результате инвентаризации одновременно обнаружены и излишки, и недостачи ценностей, прежде всего нужно проверить, возможно ли в данном конкретном случае проведение зачета излишков недостачами.
Требования к такому взаимозачету изложены в п. 5.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).
В данном нормативном документе прописано, что подобный зачет возможен только в том случае, если  обнаружено одновременное наличие излишков и недостач:
— за один и тот же проверяемый период;
— у одного и того же проверяемого лица;
— в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования
— и в тождественных количествах.
 Обратите особое внимание на то, что зачет может производиться только в отношении ценностей одного и того же наименования — не одной и той же группы ценностей, а именно одного наименования. Например, нельзя зачесть недостачу говядины излишком свинины или недостачу консервированного зеленого горошка излишком консервированной кукурузы. А вот, например, если при проведении инвентаризации в кладовой столовой учреждения обнаружена недостача трех пакетов майонеза «Майонез» объемом 200 мл производителя «ЕЖК» и одновременно излишек трех пакетов майонеза «Майонез» объемом 200 мл производителя «ОЖК», зачет возможен. В целом идея «пересортицы» заключается в том, что материально ответственное лицо или бухгалтер перепутали идентичные ценности и отпустили (использовали) или списали не ту разновидность ценностей одного и того же наименования, но при этом общее количество израсходованных (списанных) ценностей оказалось правильным, различие возникло лишь в аналитике.
В любом случае о допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.
Если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. А если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются в бюджетных организациях на уменьшение финансирования (фондов). При этом на разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.
Списываем естественную убыль
Если провести зачет по пересортице невозможно или если, например, излишков не выявлено, а обнаружены только недостачи, следующим шагом является проверка на наличие естественной убыли.
Ведь многие ценности, особенно продукты питания, в процессе хранения могут уменьшаться в объеме и массе из-за естественных процессов: усушки, утруски и т.д. А потому даже если все закупленные продукты были использованы по назначению, на практике количество принятых продуктов питания может не совпасть с количеством списанных (израсходованных) продуктов, из-за чего в учете образуется недостача, хотя избежать ее было невозможно.
В соответствии с Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95 «Об утверждении Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли» под естественной убылью товарно-материальных ценностей понимают потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
А вот технологические потери и потери от брака, равно как и потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования, к естественной убыли не относятся.
Норма естественной убыли представляет собой допустимую величину безвозвратных потерь (естественной убыли). Иными словами,  недостача в пределах норм естественной убыли представляет собой неизбежные потери, возникающие из-за естественных биологических или физико-химических свойств материальных запасов. Поэтому данную часть недостачи не нужно ни с кого взыскивать, а надо списать на расходы вместе с фактически израсходованными запасами.
Безусловно, применять нормы естественной убыли и производить списание недостачи в пределах данных норм нужно и можно только в том случае, если в ходе инвентаризации фактически обнаруживается недостача.
Иными словами, наличие норм естественной убыли не означает, что у всех организаций всегда будут образовываться недостачи, ровно соответствующие этим нормам. И конечно, было бы неправильно сначала посчитать, какая недостача допустима по нормам, а затем «подогнать» результаты инвентаризации под эту величину, поделив образовавшиеся излишки ценностей (если фактическая недостача оказалась меньше допустимой по нормам) между членами комиссии и материально ответственным лицом.
Кроме того, руководителям учреждений можно взять на заметку такой нюанс:  если у материально ответственного лица при проведении плановых инвентаризаций всегда обнаруживается недостача ценностей, в точности соответствующая нормам естественной убыли, это может означать, что данный сотрудник просто грамотно ворует.
Потери в результате естественной убыли при хранении товарно-материальных ценностей определяют за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.
Для расчета потерь от естественной убыли при хранении продуктов питания применяются нормы убыли, утвержденные Приказом Минэкономразвития России от 07.09.2007 N 304 «Об утверждении Норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания» (далее — Приказ N 304). Конкретные нормы — дифференцированные для трех климатических групп — прописаны в 52 приложениях к данному документу. Например, нормы естественной убыли различных продуктов при хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания приведены в Приложениях N N 40 — 44. Именно этими нормами нужно руководствоваться при списании недостач продуктов в кладовых столовых и буфетах бюджетных учреждений.
В бюджетном учете потери в части, не превышающей исчисленной по нормам естественной убыли, списываются такой же записью, как и израсходованные материальные запасы:
Дебет КРБ 140101272 «Расходование материальных запасов»
Кредит КРБ 110502440 «Уменьшение стоимости продуктов питания»
— списаны потери материальных запасов в пределах норм естественной убыли.
Пример 1. В результате инвентаризации в кладовой столовой бюджетного учреждения выявлена недостача сыра «Российский» в количестве 900 граммов, приобретенного ранее за счет бюджетных средств по цене 170 руб. за кг, а также недостача муки в количестве 5 кг, которая была приобретена ранее по цене 10 руб. за кг. Всего учреждением было закуплено 300 кг сыра и 600 кг муки.
Предположим, что учреждение расположено в Воронежской области, которая относится ко второй климатической группе. Норма естественной убыли сыра в парафиновом покрытии (в том числе и «Российского»), согласно Приложению N 42 к Приказу N 304, составляет 0,05%, а норма естественной убыли муки в соответствии с Приложением N 43 составляет 0,02%.
Значит,  естественная убыль сыра составляет: 300 кг x 0,05% = 0,15 кг, или 150 г.
А  естественная убыль муки составляет: 600 кг x 0,02% = 0,12 кг, или 120 г.
Таким образом, в обоих случаях имеет место недостача, превышающая нормы естественной убыли.
Списание сыра и муки в пределах норм естественной убыли отражается в бюджетном учете записями:
—————————————T——-T—————————¬
¦ ¦ Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦ Содержание операции ¦ руб. +————-T————-+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Списана недостача сыра в пределах ¦ 25,50 ¦КРБ 140101272¦КРБ 110502440¦
¦норм естественной убыли ¦ ¦ ¦ ¦
¦(0,15 кг x 170 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Списана недостача муки в пределах ¦ 1,2 ¦КРБ 140101272¦КРБ 110502440¦
¦норм естественной убыли ¦ ¦ ¦ ¦
¦(0,12 кг x 10 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
L————————————-+——-+————-+—————
Списываем недостачу сверх норм естественной убыли…
В случае если размер недостачи оказался выше, чем можно списать по нормам естественной убыли, необходимо составлять дальнейшие бухгалтерские записи по урегулированию недостачи. И тут, конечно, имеет значение, установлен ли виновник недостачи.
На заметку. Контроль качества продукции на предприятии общественного питания
Управление ФНС России по г. Москве в Письме от 18.06.2009 N 16-15/061671 указало, что с целью осуществления повседневного контроля качества выпускаемой продукции на предприятии общественного питания должна создаваться бракеражная комиссия, состав которой утверждается соответствующим приказом руководителя.
По результатам проверки комиссия выносит решение по оценке блюд, в том числе по бракуемой продукции, подлежащей уничтожению (при уничтожении составляется соответствующий акт). При этом если комиссия устанавливает, что в браке виновен конкретный работник, то последний покрывает возникшие расходы.
Если комиссия не устанавливает виновное лицо, стоимость уничтоженных блюд при определенных условиях может быть включена в состав соответствующих расходов.
Стоимость бракованной продукции, выявленной при оценке качества продукции общественного питания, учитывается в качестве расходов при отсутствии виновных лиц и надлежащем оформлении документов, связанных с выявлением и уничтожением такой продукции.
…если нет виновного лица
К сожалению, не всегда в случаях, когда обнаружены недостачи, имеется конкретное лицо, виновное в данной недостаче. Например, имущество могло быть уничтожено в результате пожара или стихийного бедствия. Да и в случаях краж, хотя учреждение и обращается в милицию, не всегда удается найти виновных лиц.
Порядок списания недостачи зависит от причины возникновения недостачи (связана ли она с чрезвычайными обстоятельствами или нет).
Потери продуктов питания при чрезвычайных обстоятельствах списывают записью:
Дебет КРБ 140101273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами»
Кредит КРБ 110502440 «Уменьшение стоимости продуктов питания»
— списана стоимость продуктов питания, уничтоженных или пришедших в негодность вследствие стихийных бедствий и чрезвычайных ситуаций.
Пример 2. В столовой бюджетного учреждения был пожар. В ходе инвентаризации, проведенной в связи с этим чрезвычайным обстоятельством, была выявлена недостача продуктов питания, приобретенных ранее в рамках бюджетной деятельности, на сумму 48 000 руб.
Бухгалтер учреждения по итогам инвентаризации сделал запись:
—————————————T——-T—————————¬
¦ ¦ Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦ Содержание операции ¦ руб. +————-T————-+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Списаны продукты питания ¦ 48 000¦КРБ 140101273¦КРБ 110502440¦
L————————————-+——-+————-+—————
В остальных случаях — при выявлении хищений материальных запасов, их порчи (не в результате чрезвычайных обстоятельств) и т.д. — списание недостачи, виновник которой не установлен (сверх недостачи, списанной по нормам естественной убыли на расходы учреждения), производится бухгалтерской записью:
Дебет КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
Кредит КРБ 110502440 «Уменьшение стоимости продуктов питания»
— списана недостача (порча) продуктов питания при отсутствии виновного лица (сверх норм естественной убыли).
…если есть виновное лицо
В случае если установлен конкретный виновник недостачи, следует не только списать недостающее имущество, но и отразить взыскание ущерба с виновного лица.
Чаще всего виновником оказывается материально ответственное лицо (работник учреждения), и, как мы уже выяснили, работодатель имеет право взыскивать с него возмещение ущерба в порядке, прописанном трудовым законодательством, и нередко обходится без обращения в суд.
Однако, например, в случае, если имущество было украдено, виновником является «стороннее» лицо, и если милиции и следственным органам удастся поймать виновника и доказать его вину, ущерб, причиненный учреждению, может быть возмещен виновником по решению суда.
Расчеты по недостачам продуктов питания, приобретенных за счет бюджетных средств, при наличии виновных лиц отражаются с использованием счета КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов».
Конечно, сначала производится списание балансовой стоимости недостающих продуктов (сверх норм естественной убыли) — записью, аналогичной рассмотренной выше для случая выявления недостач, виновники которых отсутствуют (не выявлены):
Дебет КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
Кредит КРБ 110502440 «Уменьшение стоимости продуктов питания»
— списана недостача продуктов питания сверх норм естественной убыли.
Одновременно отражают задолженность виновного лица по возмещению причиненного ущерба (погашению недостачи). Взыскание осуществляется исходя из рыночной стоимости недостающего имущества, но не ниже его стоимости по данным учета. При этом делается запись:
Дебет КДБ 120904560 «Увеличение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов»
Кредит КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
— начислена задолженность виновного лица по недостаче (отражена стоимость недостачи, подлежащая взысканию с виновного лица по рыночной стоимости).
Пример 3.  Продолжим рассматривать пример 1.
Как мы выяснили, фактическая недостача продуктов питания превышает естественную убыль, исчисленную по установленным нормам:
недостача сыра  сверх норм естественной убыли составляет: 900 — 150 = 750 г;
а недостача муки  сверх норм естественной убыли составляет: 5 — 0,12 = 4,88 кг (4 кг 880 г).
Сыр был приобретен по цене 170 руб. за кг, мука — по цене 10 руб. за кг. На момент выявления недостачи рыночная стоимость сыра «Российский» составляет 180 руб. за кг, а рыночная стоимость муки — 11 руб. за кг.
Виновником недостачи сверх норм естественной убыли признана заведующая столовой.
Поэтому записи по списанию недостачи сверх норм естественной убыли при наличии виновного лица отразятся записями:
—————————————T——-T—————————¬
¦ ¦ Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦ Содержание операции ¦ руб. +————-T————-+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Списана недостача сыра сверх норм ¦ ¦ ¦ ¦
¦естественной убыли ¦ 127,50¦КДБ 140101172¦КРБ 110502440¦
¦(0,75 кг x 170 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Списана недостача муки сверх норм ¦ ¦ ¦ ¦
¦естественной убыли ¦ 48,80¦КДБ 140101172¦КРБ 110502440¦
¦(4,88 кг x 10 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Начислена задолженность заведующей ¦ ¦ ¦ ¦
¦столовой по возмещению недостачи ¦ ¦ ¦ ¦
¦продуктов питания сверх норм ¦ 188,68¦КДБ 120904560¦КДБ 140101172¦
¦естественной убыли ¦ ¦ ¦ ¦
¦(0,75 кг x 180 руб. + 4,88 кг x ¦ ¦ ¦ ¦
¦11 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦
L————————————-+——-+————-+—————
Если виновный работник согласен добровольно возместить ущерб или если сумма ущерба не превышает среднего месячного заработка работника, можно произвести взыскание, не обращаясь в суд (на основании распоряжения руководителя учреждения). В других случаях взыскание производится через суд.
Дальнейший порядок учета операций зависит от способа погашения задолженности виновным лицом.
Виновник погасил задолженность деньгами
Самый простой способ — это когда виновник гасит свой долг в денежной форме, как правило, путем внесения наличных денег в кассу учреждения. В этом случае в бюджетном учете погашение недостачи отражается записью:
Дебет КИФ 120104510 «Поступления в кассу»
Кредит КДБ 120904660 «Погашение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов»
— внесено виновным лицом в кассу учреждения в погашение недостачи.
Пример 4.  Продолжим рассматривать пример 3 и предположим, что заведующая столовой погасила задолженность по недостаче продуктов питания наличными деньгами в кассу учреждения.
В этом случае бухгалтер учреждения отразит операции так:
—————————————T——-T—————————¬
¦ ¦ Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦ Содержание операции ¦ руб. +————-T————-+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Погашена наличными деньгами ¦ ¦ ¦ ¦
¦задолженность заведующей столовой ¦ 188,68¦КИФ 120104510¦КДБ 120904660¦
¦по недостаче продуктов питания ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Сданы наличные деньги для зачисления ¦ 188,68¦КРБ 121003560¦КИФ 120104610¦
¦на счет в ОФК ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Зачислены денежные средства на счет ¦ 188,68¦КРБ 130405340¦КРБ 121003660¦
¦в ОФК ¦ ¦ ¦ ¦
L————————————-+——-+————-+—————
Виновник погасил задолженность имуществом
Трудовой кодекс РФ допускает и такой вариант: работник может по согласованию с работодателем передать в погашение недостачи не деньги, а иное имущество — например, какие-нибудь материалы или, скажем, новый принтер взамен того, недостача которого была выявлена в ходе инвентаризации.
При таком варианте нужно оприходовать имущество, полученное от виновного лица, и одновременно списать погашенную задолженность виновника.
Принятие к бюджетному учету имущества, поступающего в натуральной форме в возмещение ущерба, причиненного виновным лицом, отражается записями:
Дебет КДБ 1101XX340 «Увеличение стоимости… (соответствующего вида основных средств)»
Кредит КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
— приняты к бюджетному учету основные средства, поступившие в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом;
Дебет КДБ 1105XX340 «Увеличение стоимости… (соответствующего вида материальных запасов)»
Кредит КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
— приняты к бюджетному учету материальные запасы, поступившие в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом.
Одновременно отражается погашение задолженности виновника бухгалтерской записью:
Дебет КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
Кредит КДБ 120904660 «Погашение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов»
— списана задолженность виновного лица по недостаче продуктов питания, погашенная в натуральной форме (одновременно с принятием к учету соответствующего имущества, внесенного виновником).
Пример 5.  Вернемся к данным примера 3 (изменим условия примера 4) и предположим, что по согласованию с руководителем учреждения заведующая столовой погашает свою задолженность по недостаче не наличными деньгами, а путем передачи 1 кг сыра «Голландский». Рыночная стоимость такого сыра составляет 190 руб. за кг, по согласованию между заведующей столовой и руководителем учреждения недостача считается полностью погашенной, то есть стоимость переданного заведующей столовой сыра принята равной 188,68 руб.
В этом случае бухгалтеру учреждения нужно сделать такие проводки:
—————————————T——-T—————————¬
¦ ¦ Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦ Содержание операции ¦ руб. +————-T————-+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Оприходован сыр «Голландский», ¦ 188,68¦КРБ 110502440¦КДБ 140101172¦
¦переданный заведующей столовой ¦ ¦ ¦ ¦
¦в погашение недостачи ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Списана задолженность заведующей ¦ 188,68¦КДБ 140101172¦КДБ 120904660¦
¦столовой, погашенная в натуральной ¦ ¦ ¦ ¦
¦форме путем передачи 1 кг ¦ ¦ ¦ ¦
¦голландского сыра ¦ ¦ ¦ ¦
L————————————-+——-+————-+—————
Удерживаем недостачу из зарплаты виновника
Погашение недостачи виновного лица, являющегося работником организации, может производиться и путем удержания сумм из его заработной платы.
При этом составляются такие записи:
Дебет КРБ 130201830 «Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате»
Кредит КРБ 130403730 «Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда»
— удержана из заработной платы работника сумма, не превышающая 20% начислений (за вычетом НДФЛ), в погашение его задолженности по возмещению недостачи;
Дебет КДБ 121002440 «Расчеты с финансовыми органами по поступлениям в бюджет от реализации материальных запасов»
Кредит КДБ 120904660 «Погашение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов»
— отражена сумма, удержанная из заработной платы работника в возмещение причиненного учреждению ущерба в виде недостачи продуктов питания;
Дебет КРБ 130403830 «Уменьшение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда»
Кредит КРБ 130405211 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по заработной плате»
— перечислены в бюджет средства в возмещение ущерба, причиненного работником, удержанные из его заработной платы.
Пример 6.  Вновь вернемся к данным примера 3 («отменим» решения, приведенные в примерах 4 и 5) и теперь предположим, что задолженность заведующей столовой по погашению недостачи погашается путем удержания соответствующих сумм из ее заработной платы. Допустим, что заработная плата заведующей столовой начисляется в рамках бюджетной деятельности в сумме 7000 руб. в месяц, и вычеты по НДФЛ ей не предоставляются.
В такой ситуации погашение задолженности по недостаче путем удержания из зарплаты отразится записями:
—————————————T——-T—————————¬
¦ ¦ Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦ Содержание операции ¦ руб. +————-T————-+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Начислена заработная плата заведующей¦7000,00¦КРБ 140101211¦КРБ 130201730¦
¦столовой ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Удержан НДФЛ с заработной платы ¦ ¦ ¦ ¦
¦заведующей столовой ¦ 910,00¦КРБ 130201830¦КРБ 130301730¦
¦(7000 руб. x 13%) ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Удержано из зарплаты заведующей ¦ ¦ ¦ ¦
¦столовой в погашение недостачи ¦ 188,68¦КРБ 130201830¦КРБ 130403730¦
¦продуктов питания ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Отражена сумма, удержанная ¦ ¦ ¦ ¦
¦из зарплаты заведующей столовой ¦ ¦ ¦ ¦
¦в возмещение причиненного учреждению ¦ 188,68¦КДБ 121002440¦КДБ 120904660¦
¦ущерба в виде недостачи продуктов ¦ ¦ ¦ ¦
¦питания ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Перечислены в бюджет средства ¦ ¦ ¦ ¦
¦в возмещение ущерба от недостачи ¦ 188,68¦КРБ 130403830¦КРБ 130405211¦
¦продуктов питания, удержанные из ¦ ¦ ¦ ¦
¦заработной платы заведующей складом ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Уплачен НДФЛ ¦ 910,00¦КРБ 130301830¦КРБ 130405211¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Произведено списание денежных средств¦ ¦ ¦ ¦
¦для выдачи заработной платы ¦ ¦ ¦ ¦
¦заведующей складом с лицевого счета ¦5901,32¦КРБ 121003560¦КРБ 130405211¦
¦на основании заявки ¦ ¦ ¦ ¦
¦(7000 — 910 — 188,68) ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Получены в кассу наличные деньги с ¦ ¦ ¦ ¦
¦лицевого счета для выдачи заработной ¦5901,32¦КИФ 120104510¦КРБ 121003660¦
¦платы ¦ ¦ ¦ ¦
+————————————-+——-+————-+————-+
¦Выплачена заработная плата завскладом¦ ¦ ¦ ¦
¦(за вычетом НДФЛ и удержания ¦5901,32¦КРБ 130201830¦КИФ 120104610¦
¦за недостачу) ¦ ¦ ¦ ¦
L————————————-+——-+————-+—————
Если взыскать долг невозможно
На практике возможны случаи, когда работник отказывается погасить недостачу добровольно и учреждение обращается в суд, однако суд отказывает в возмещении ущерба или уменьшает сумму ущерба по сравнению с заявленной в иске работодателя (например, в связи с тяжелым материальным положением ответчика).
В таких случаях на основании решения суда нужно будет списать «отказную» сумму (всю задолженность, если во взыскании ущерба отказано, или ту часть, на которую была уменьшена сумма ущерба) записью:
Дебет КДБ 140101172 «Доходы от реализации активов»
Кредит КДБ 120904660 «Погашение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов»
— списана с баланса недостача, во взыскании которой отказано судом (или сумма недостачи, на которую по решению суда была уменьшена задолженность виновного лица).
Аналогичным образом нужно поступать и в случае, если, например, милиция и органы следствия обнаружили лицо, предположительно виновное в краже имущества учреждения, однако вина данного лица не была признана судом — и, следовательно, взыскать задолженность по возмещению недостачи не с кого.
Н.Н.Шишкоедова
Консультант-эксперт
Издательского Дома
«Советник бухгалтера»
Подписано в печать
01.11.2009

Статья: Питание для работников: варианты организации, тонкости учета и подводные камни налогообложения. Часть 2. Кормим работников в собственной столовой (Окончание) (‘Советник бухгалтера’, 2009, n 11)  »

Читайте также

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Витамин В1 (Тиамин) — роль, симптомы дефицита, содержание в продуктах питания

Вопрос: Как отразить в учете выявленную в ходе проведения инвентаризации недостачу продуктов питания сверх норм естественной убыли?